Podatnicy korzystający z kart paliwowych nie mają pewności, kiedy będą mieli prawo do odliczenia VAT, a kiedy nabycie przez nich paliwa będzie zwolnione z tego podatku. Problem dotyczy bowiem niejasności w zakresie klasyfikacji takiego zakupu jako dostawy towaru lub świadczenia usługi finansowej. Ministerstwo Finansów po długich konsultacjach wydało 16.02.2021 roku interpretację ogólną w sprawie transakcji dokonywanych za pomocą tzw. kart paliwowych. Interpretacja miała w założeniu ostatecznie wyjaśnić wątpliwości podatników, kiedy tankowanie za pomocą kart będzie dostawą towaru a kiedy usługą.
Interpretacja ogólna bazuje na dorobku orzeczniczym TSUE w tym najnowszym orzeczeniu TSUE z 2019 roku sygn. C-235/18 vs. Vega International Car Transport and Logistics – Trading GmbH oraz najnowszym polskim orzecznictwie.
Interpretacja ogólna dotyczy modelu z 3 podmiotami
Wydający opinię wyraźnie zaznaczyli w niej, że istnieje wiele modeli działalności opartych na kartach paliwowych i każdy z nich powinien być rozpatrywany indywidualnie. Jednocześnie wskazali, że niniejsza interpretacja odnosi się do modelu, w którym uczestniczą 3 podmioty.
Pierwszy z podmiotów (leasingodawca, spółka dominująca) jest podmiotem pośredniczącym, który udostępnia swoim kontrahentom karty paliwowe, których nie jest emitentem. Kontrahent (np. leasingobiorca, spółka zależna) dokonuje zakupu towaru od dostawcy prowadzącego stację paliw (np. spółki paliwowej).
Większość transakcji od 2021 roku jeszcze trudniej sklasyfikować
Z brzmienia treści interpretacji możemy więc wnioskować, że wszelkie modele, w których występują więcej niż 3 podmioty lub w których podmiot pośredniczący jest emitentem karty, nie są objęte zakresem interpretacji i nie korzystają z mocy ochronnej. Interpretacja ogólna wyjaśnia więc sytuację bardzo wąskiego grona przedsiębiorców.
Dla pozostałych modeli sytuacja komplikuje się dodatkowo, gdyż wraz z początkiem roku usunięto z ustawy o VAT art. 7 ust. 8 definiujący pojęcie dostawy w transakcji łańcuchowej. Większość interpretacji indywidualnych wydawanych w sprawach transakcji z użyciem kart paliwowych była oparta o powyższy przepis. Zmiana, choć w uzasadnieniu nowelizacji miała mieć charakter porządkowy, może skutkować utratą ważności większości wydanych interpretacji indywidualnych dotyczących kart paliwowych. Stanowisko to potwierdziło bezpośrednio Ministerstwo Finansów, wydając komunikat, iż wraz z usunięciem przepisu art. 7 ust 8 z ustawy o VAT, doszło do utraty mocy ochronnej interpretacji wydanych w tym zakresie. To oznacza, że obecnie bardzo duża grupa przedsiębiorców realizujących transakcje z użyciem kart paliwowych nie ma pewności co do tego, jaki charakter ma świadczona przez nich usługa.
Kiedy dostawa towarów a kiedy świadczenie usług
Dla trójstronnego modelu opisanego powyżej określone zostały cztery przesłanki, których łączne spełnienie warunkuje przyjęcie domniemania, że dostawca towaru (stacja paliw) przeniósł na ostatecznego odbiorcę (posiadacza karty) prawo do dysponowania towarem jako właściciel. Skutkiem przyjęcia domniemania jest uznanie transakcji udostępnienia karty paliwowej przez pośrednika na rzecz ostatecznego odbiorcy za transakcję świadczenia usługi. Poniżej wymieniono następujące warunki, które należy spełnić łącznie:
- nabycie towaru przez odbiorcę (posiadacza karty) bezpośrednio od dostawców;
- decydowanie wyłącznie przez odbiorcę w szczególności o sposobach nabycia towaru (wybór miejsca nabycia), ilości oraz jakości towaru, momencie zakupu i sposobie wykorzystania towaru;
- ponoszenie przez odbiorcę (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) całości kosztów związanych z nabyciem towaru;
- ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar.
Interpretacja ogólna a błędy w rozliczaniu kart paliwowych
Świadczenie usług finansowych objęte jest zwolnieniem VAT. Tym samym organy mogą zakwestionować prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem paliwa. Jednakże pamiętać należy, że interpretacja ogólna nie dotyczy wszystkich możliwych przypadków, a klasyfikacja transakcji jako usługi lub dostawy towarów wymaga indywidualnego podejścia do konkretnej sytuacji.
Niejasności w interpretacji Ministerstwa Finansów
Wskazanie konkretnych przesłanek, których spełnienie będzie uznawane za świadczenie usług, mogłoby rzeczywiście zakończyć niepewność związaną z kartami paliwowymi. Największym jednak niedociągnięciem tej interpretacji jest fakt, że powyższe przesłanki są bardzo nieprecyzyjne. Brakuje choćby najmniejszego wyjaśnienia, przykładu, jak rozumieć wskazane okoliczności. W efekcie, nawet w przypadku, gdy konkrety model działalności może zostać uznany za model trójstronny opisany w interpretacji, ciężko będzie podatnikom zidentyfikować, czy spełniają warunki w niej określone.
Na przykład, czy odbiorca decyduje wyłącznie o miejscu nabycia paliwa w sytuacji, gdy karta upoważnia go do nabywania paliwa tylko na stacjach paliw konkretnej sieci? Co w sytuacji, gdy podmiot pośredniczący uzgodni z posiadaczem karty zakres terytorialny stacji, na których może odbywać się tankowanie? Czy okoliczność, że podmiot pośredniczący może zablokować transakcję lub nie udzielić autoryzacji na tankowanie, wyklucza samodzielne decydowanie odbiorcy? Wiele kart paliwowych umożliwia tankowanie tylko po uzyskaniu autoryzacji za pomocą systemu teleinformatycznego. Niezbędna jest więc „zgoda” operatora karty. Interpretacja nie wyjaśnia, czy taka autoryzacja świadczy o tym, że odbiorca nie decyduje samodzielnie o momencie zakupu.
Nie zawsze pośrednik ogranicza się tylko do udostępniania instrumentu finansowego
Podobne wątpliwości nasuwa przesłanka ponoszenia przez odbiorcę całości kosztów związanych z nabyciem towaru. Nie jest bowiem jasne, co jest rozumiane pod pojęciem całości kosztów. Czy mowa o całości kosztów bezpośrednich ponoszonych w związku z nabyciem paliwa, czy może także o kosztach pośrednich? Czy warunek nie jest spełniony, gdy podmiot pośredniczący ustala odrębną cenę nabycia z dostawcą oraz odrębną cenę nabycia z odbiorcą? Czwarta przesłanka, ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar również pozostawia szerokie pole do dyskusji.
Można spróbować wskazać okoliczności, w których podmiot nie ogranicza się tylko do udostępniania instrumentu finansowego. Będą to sytuacje, w których:
- podmiot pośredniczący odpowiada za dostarczony towar i ponosi pełną odpowiedzialność z tego tytułu;
- podmiot pośredniczący posiada system obsługi klienta, dokonuje niezależnych rozliczeń z dostawcą bez względu na zapłatę dokonaną przez odbiorcę;
- karta paliwowa nie jest instrumentem, na którym zgromadzone są środki finansowe do zapłaty za towar, a tylko narzędziem do autoryzacji tankowania.
Niejasności wymagają indywidualnej analizy konkretnej sytuacji
Niestety, w interpretacji nie znajdziemy wskazanych powyżej przykładów lub wyjaśnień. W rezultacie, nawet wąskie grono podatników, których dotyczy interpretacja, będzie miało duże trudności z określeniem, czy może korzystać z mocy ochronnej interpretacji. W efekcie przedsiębiorstwa nadal będą zmuszone do weryfikacji ich indywidualnej sytuacji w celu odpowiedniego zaklasyfikowania transakcji dokonywanych kartami paliwowymi. To natomiast wymaga zaangażowania doradcy podatkowego, który przeanalizuje wszystkie aspekty tego zakupu i wskaże odpowiednie rozwiązania. Interpretacja ogólna Ministerstwa Finansów w sprawie kart paliwowych z 16.02.2021 roku nie dała przedsiębiorcom prostych narzędzi umożliwiających szybką klasyfikację powyższych transakcji jako dostawy towarów lub świadczenia usług. W efekcie nadal wielu podatników korzystających z kart będzie borykać się z problemem rozliczenia VAT z zakupu na stacjach benzynowych.
Autorka:
Dominika Zbonik, LL.B., Radca prawny/Doradca podatkowy
