Organy podatkowe nie mają prawa instrumentalnie wykorzystywać regulacji, która pozwala na zawieszenie biegu terminu przedawnienia lub na jego nierozpoczęcie w przypadku wszczęcia postępowania karnego skarbowego (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Dodatkowo, aby skutek ten nastąpił podatnik musi być o tym fakcie zawiadomiony, a podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia musi wynikać z niewykonania przez niego zobowiązania podatkowego. Niestety, w praktyce wielokrotnie ma miejsce nadużycie prawa przez organy podatkowe, polegające na wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe tylko dla pozoru, którego celem jest wydłużenie czasu na zakończenie postępowania podatkowego.
Niejednolite stanowisko sądów administracyjnych
Według orzecznictwa sądów administracyjnych nie ulega wątpliwości, że pozorne wszczęcie postępowania karnego skarbowego przez organy podatkowe w celu zatrzymania biegu terminu przedawnienia nie może być aprobowane, ponieważ stanowi nadużycie prawa. Niemniej jednak rozbieżności w podejściu sądów administracyjnych nie precyzują, czy przepisy ustaw pozwalają sądowi na badanie zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego przez organ podatkowy. Przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (#NSA) z dnia 30 lipca 2020 r. (sygn. akt I FSK 42 /20), zgodnie z którym, sądy administracyjne mogą kontrolować, czy nie doszło do instrumentalnego wykorzystywania przepisów Ordynacji podatkowej przez organy podatkowe, zwłaszcza w kontekście możliwego naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych.
Z kolei zgodnie z odmiennym, przeważającym w doktrynie poglądem, prezentowanym np. w wyroku z dnia 9 listopada 2018 r. (sygn. akt I FSK 2149/16), przepisy nie pozwalają na dokonanie przez sąd oceny zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Zgodnie ze zdaniem sędziego Sylwestra Marciniaka, sąd administracyjny wchodziłby w ten sposób w kompetencje sądu karnego (wyrok NSA z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 42/20).
Uchwała 7 sędziów NSA objaśniająca stanowisko sądów
W celu rozwiania wątpliwości Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców wniósł o podjęcie przez NSA uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych.
W odpowiedzi na powyższe, 24 maja 2021 r. wydana została uchwała (sygn. akt I FPS 1/21), w której w 7-osobowym składzie sędziowie orzekli, że sądom administracyjnym przysługuje prawo do kontroli zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego przez organy podatkowe. Gdyby takie prawo sądom administracyjnym nie przysługiwało, instytucja przedawnienia miałaby charakter czysto iluzoryczny. Ponadto, w uchwale określono, że w przypadku rozpatrywania spraw sądowo-administracyjnych, sąd badając legalność działania administracji wkracza również w inne gałęzie prawa, np. prawa cywilnego, prawa pracy, i działanie to nie ma charakteru nadzwyczajnego. Jednocześnie sądy administracyjne nie badają ani czasu, ani zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego z punktu widzenia sprawy karnej skarbowej. Niezbędna jest przy tym ocena czy organ podatkowy nie dopuścił się instrumentalnego zastosowania przepisów w celu wydłużenia biegu terminu przedawnienia. Takie podejrzenie zachodzi wtedy, gdy postępowanie wszczęte zostaje przy braku przesłanek przedmiotowych lub podmiotowych lub w razie zaistnienia negatywnych przesłanek procesowych. Dodatkowe wątpliwości co do celów wszczęcia postępowania karnego skarbowego przez organy podatkowe budzić może wydanie postanowienia tuż przed upływem biegu terminu przedawnienia lub też bezczynność organu po wydaniu postanowienia.
Konsekwencje dla podatników
Nie ulega wątpliwości, że wspomniana uchwała NSA jest korzystna dla podatników. Sędziowie odrzucili stanowisko, zgodnie z którym sąd administracyjny w ogóle nie ma prawa do kontrolowania organów podatkowych w trakcie wszczynania postępowań karnych skarbowych.
Oczywiście najkorzystniejszym rozwiązaniem z punktu widzenia podatników byłoby usunięcie z Ordynacji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1, co nie wydaje się możliwe. Uchwała ma znaczenie również dla praktyki postępowania organów podatkowych, które powinny:
- zadbać o to, aby podatnik był jak najszybciej zawiadomiony o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia;
- wskazać związek pomiędzy podejrzeniem popełnienia przestępstwa lub wykroczenia a niewykonaniem zobowiązania podatkowego;
- przytoczyć – w postanowieniu – przesłanki, które uzasadniają wszczęcie postępowania karnego skarbowego.
Z pewnością powyższa uchwała NSA nie rozwiąże całkowicie problemu nadużywania prawa przez organy podatkowe. Pozostaje mieć jednak nadzieję, że zmotywuje ona organy administracji podatkowej do bardziej skrupulatnego wskazania podatnikowi przesłanek wszczęcia wobec niego postępowania karnego skarbowego.
Autor:
Maciej Kozub, Specjalista ds. podatku VAT
